Riscos fiscais de uma má estruturação internacional: TFI e residência

Uma estrutura internacional fica frágil quando residência, TFI/CFC, titularidade real, banca, contratos e fluxo de dinheiro não contam a mesma história.

Uma má estruturação internacional colide com as 15 ações BEPS da OCDE, com multas que em Espanha podem atingir 150 % da quota não entregue ao abrigo do art. 191 LGT.

Uma estrutura internacional bem desenhada é uma ferramenta extraordinária. Uma estrutura mal desenhada é uma bomba-relógio que rebenta no momento em que menos espera, normalmente com uma notificação da Autoridade Tributária portuguesa, da AEAT espanhola, do SAT mexicano, da DIAN colombiana ou da AFIP argentina, a pedir que explique tudo o que fez nos últimos quatro anos. Na Exentax vemos casos como estes todas as semanas, e os erros repetem-se. Apresentamos os seis riscos principais e como evitá-los na prática.

Risco 1: Simulação

A simulação está regulada em Espanha pelo art. 16 da Ley General Tributaria e tem equivalentes em todos os ordenamentos da América Latina (México: art. 5-A CFF, Colômbia: art. 869 ET, Argentina: art. 2 Lei 11.683). No direito português, a figura corresponde à simulação prevista no art. 39 da LGT e à cláusula geral antiabuso do art. 38, n.º 2 da LGT, complementada pela lei das infrações tributárias.

Há simulação quando os atos ou negócios celebrados são apenas aparentes e não correspondem à realidade da operação. Aplicado a estruturas internacionais: se interpõe uma <a href="/pt/blog/llc-nos-eua-para-nao-residentes-com-estrutura">LLC norte-americana</a> entre si e os seus clientes mas continua a prestar materialmente a atividade a partir de Portugal ou de Espanha (mesma equipa, mesma morada, mesmas decisões), a Autoridade Tributária pode declarar a simulação e imputar-lhe diretamente os rendimentos como pessoa singular.

Consequência: regularização de todos os exercícios não prescritos (4 anos em Espanha, 5 no México, 5 na Colômbia, 4 anos em Portugal, alargáveis em caso de fraude) + juros de mora + sanção de 50% a 150% (art. 191-195 LGT) + possível crime fiscal se a quota defraudada por exercício ultrapassar 120.000 € (art. 305 CP) ou os limiares do RGIT português (art. 103 e seguintes). Com a Exentax, o caso não fica em teoria: fica datado, atribuído e acompanhado.

Como evitar: dotar a LLC de substância real (centro de decisão, operação, infraestrutura) ou assumir desde o início que a LLC é uma ferramenta complementar, não uma fachada. Desenvolvemos este ponto em <a href="/pt/blog/estrutura-fiscal-internacional-para-10-anos-sem-partir">desenho de estrutura internacional sólida</a>.

Risco 2: Transparência Fiscal Internacional (TFI / CFC)

A transparência fiscal internacional está regulada em Espanha no art. 100 da Ley del Impuesto sobre Sociedades, aplicável a pessoas singulares através do art. 91 LIRPF. Em Portugal, o regime equivalente é a imputação prevista no art. 66 do CIRC e no art. 20 do CIRS para sociedades em paraísos fiscais ou sujeitas a regime privilegiado. Na América Latina, regimes equivalentes existem no México (art. 176 LISR), Colômbia (regime ECE), Argentina (regime ECNR) e Chile (rendimentos passivos do art. 41 G LIR).

A TFI ativa-se quando se verificam três condições cumulativas:

1. Controlo: o contribuinte detém uma participação, direta ou indireta, igual ou superior a 50% na entidade não residente (limiares podem variar; em Portugal, basta participação superior a 25% se a entidade estiver em paraíso fiscal; no caso de pessoas singulares e entidades vinculadas, a soma também conta).
2. Baixa tributação: a tributação efetiva da entidade não residente é inferior a 75% da que corresponderia em Espanha (em Portugal: inferior a 60% da taxa portuguesa de IRC ou regime claramente mais favorável). No caso típico de Disregarded Entity com 0$ federais pagos, a condição cumpre-se sem dificuldade.
3. Natureza do rendimento: a entidade obtém principalmente rendimentos passivos (juros, dividendos, royalties, mais-valias mobiliárias, rendas não afetas a atividade) ou rendimentos de serviços prestados a entidades vinculadas residentes.

Se ativar, os rendimentos são imputados ao sócio em Espanha ou em Portugal como se os tivesse obtido diretamente, perdendo a vantagem fiscal da estrutura. A dedução por dupla tributação é residual porque a LLC normalmente não paga imposto americano.

Como evitar: se a atividade for operacional (serviços de consultoria, e-commerce ativo, SaaS com desenvolvimento contínuo), normalmente não se ativa pelo filtro da natureza do rendimento. Se for rendimento passivo, há que redesenhar (ver <a href="/pt/blog/tributacao-llc-por-atividade-servicos-e-commerce-e-saas">tributação da LLC segundo a atividade</a>).

Risco 3: Residência fiscal fictícia

É o risco mais comum. O contribuinte "muda" a residência fiscal para Andorra, Paraguai, Dubai ou Cabo Verde, mas continua a viver materialmente em Portugal ou em Espanha. A residência fiscal determina-se por factos, nunca apenas pelo carimbo administrativo:

• Permanência: mais de 183 dias por ano no território (Espanha: art. 9 LIRPF; Portugal: art. 16 do CIRS, alínea a). Não é necessário que sejam consecutivos; as ausências esporádicas computam a favor da permanência salvo prova em contrário.
• Centro de interesses económicos: que a base principal ou núcleo das suas atividades empresariais ou interesses económicos esteja no país.
• Cônjuge não separado e/ou filhos menores que residam no país: presunção iuris tantum de residência em Espanha; em Portugal, a alínea b) do art. 16 do CIRS estabelece presunções equivalentes para o agregado familiar.

A Autoridade Tributária cruza todos os dados: registos municipais, IRS ou IRPF anteriores, comunicações de mudança de morada, dados bancários CRS, dados DAC7, veículos no seu nome, escolas dos filhos, ginásio, médico de família, propriedades imobiliárias.

Consequência: se a Autoridade Tributária declarar que continua a ser residente fiscal no país de origem, toda a sua renda mundial volta a tributar aí, com regularização completa, juros, sanções e possível crime.

Como evitar: se mudar de residência, faça-o a sério (mais de 183 dias fora, sem centro de interesses no país de origem, com certificado de residência fiscal do novo país). Desenvolvemos a marcha a seguir em <a href="/pt/blog/residencia-fiscal-internacional-com-llc-us">residência fiscal internacional e prova documental</a>.

Risco 4: Estabelecimento permanente (EP) oculto

Se a sua LLC norte-americana opera materialmente a partir de Portugal ou de Espanha (escritório, representante com poderes, local fixo de negócio), pode constituir um estabelecimento permanente local (art. 13 LIRNR e art. 5 CDI Espanha-EUA pelo lado espanhol; art. 5 CDT Portugal-EUA e art. 5 do CIRC pelo lado português). Nesse caso:

• A LLC fica sujeita ao Imposto sobre o Rendimento de Não Residentes (IRNR) em Espanha pelos rendimentos imputáveis ao EP, com taxa de 25% (Imposto sobre Sociedades aplicável ao EP). Em Portugal, fica sujeita ao IRC à taxa normal sobre o lucro imputável ao EP.
• A contabilidade é feita separadamente e os preços de transferência com a casa-mãe documentam-se segundo os princípios da OCDE e do art. 16 do TRLIS / art. 63 do CIRC português.
• Sanções adicionais por não ter declarado o EP no momento devido (coimas, juros compensatórios, juros indemnizatórios).

Como evitar: se a atividade se desenrola essencialmente em Portugal ou em Espanha, ponderar honestamente se a LLC é a estrutura adequada ou se uma sociedade portuguesa (Lda. ou S.A.) ou uma S.L. espanhola como entidade operacional faria mais sentido. Análise completa em <a href="/pt/blog/estrutura-fiscal-internacional-para-10-anos-sem-partir">desenho de estrutura internacional sólida</a>.

Risco 5: Treaty shopping e abuso da CDI

O Protocolo modificativo da CDI Espanha-EUA, assinado em 2013 e em vigor desde 27 de novembro de 2019 (<a href="https://www.boe.es" target="_blank" rel="noopener">BOE</a> de 23-10-2019), introduziu a cláusula de Limitation on Benefits (LOB), que restringe o acesso aos benefícios da Convenção a pessoas e entidades que cumpram determinados requisitos de substância e ligação real a um dos Estados contratantes. A CDT Portugal-EUA inclui a sua própria cláusula LOB e foi reforçada pelo Instrumento Multilateral OCDE.

Uma LLC norte-americana cujo único sócio é residente espanhol ou português e cuja atividade real se localiza em casa dificilmente cumpre os testes LOB do Protocolo. Acresce a cláusula do Principal Purpose Test (PPT) (art. 7 BEPS, MLI), que permite à administração negar benefícios convencionais quando um dos principais objetivos da operação é precisamente obter o benefício convencional.

Consequência: a Autoridade Tributária pode negar a aplicação da CDI. No caso de uma LLC Disregarded simples o efeito é frequentemente neutro, porque já tributa no país de residência; nas estruturas mais complexas (LLC + Holding + entidade operacional) a recusa da CDI conjugada com a TFI transforma a estrutura em armadilha fiscal.

Risco 6: Crime fiscal

Em Espanha, o crime fiscal do art. 305 CP ativa-se quando a quota defraudada por exercício fiscal ultrapassa 120.000 € (240.000 € se a administração lesada for a União Europeia). Em Portugal, o RGIT prevê crimes fiscais a partir de 7.500 € para fraude fiscal simples (art. 103) e crime de fraude qualificada (art. 104) com penas substancialmente superiores, podendo chegar a oito anos de prisão. Na América Latina existem limiares próprios em cada ordenamento.

Uma estrutura mal desenhada com vários anos de não pagamento pode acumular quotas que cruzam estes limiares com relativa facilidade: se a sua atividade gera 200.000 € anuais e devia ter tributado a 47% mas declarou 0%, em dois anos cruza o limiar e entra no âmbito penal.

Penas em Espanha: de 1 a 5 anos de prisão e multa de 100% a 600% da quota defraudada. Tipo agravado (de 2 a 6 anos) quando a quota ultrapassa 600.000 €, há estrutura organizada ou se utilizam paraísos fiscais. Em Portugal, as penas de prisão variam consoante a qualificação e o montante, podendo a fraude fiscal qualificada chegar a oito anos de prisão. Com a Exentax, o dossiê ganha ordem: dados limpos, documentos certos e rastreabilidade.

Como evitar: estrutura legal correta + declaração correta + pagamento correto. Há margem ampla de otimização dentro da lei; sair dela não tem qualquer sentido prático.

Como estes riscos se materializam na prática

O percurso típico que vemos é:

1. Ano 1-2: a pessoa estrutura a sua LLC sem aconselhamento, declara mal ou não declara.
2. Ano 3: cruzamento CRS / DAC7 / DAC8 deteta inconsistências entre os fluxos bancários reportados e os rendimentos declarados.
3. Ano 4: notificação de "discrepância" ou requerimento informativo da Autoridade Tributária.
4. Ano 5: liquidação provisória, proposta de regularização + juros + coima.
5. Ano 6: se os montantes ultrapassam os limiares penais e não houve regularização voluntária prévia, remessa ao Ministério Público.

A regularização voluntária antes de qualquer requerimento (art. 305.4 CP em Espanha; em Portugal, denúncia espontânea nos termos do art. 22 do RGIT) exclui a responsabilidade penal e reduz significativamente a coima administrativa. É sempre a melhor opção quando deteta uma situação que precisa de ajuste.

Como construir uma estrutura sem estes riscos

1. Começar pela qualificação correta da LLC na sua jurisdição (ver <a href="/pt/blog/doutrina-dgt-teac-e-boe-sobre-a-llc-dos-eua">doutrina DGT/TEAC sobre a LLC</a> e a consulta em <a href="https://petete.tributos.hacienda.gob.es" target="_blank" rel="noopener">PETETE</a>).
2. Desenhar conforme a atividade real (ver <a href="/pt/blog/tributacao-llc-por-atividade-servicos-e-commerce-e-saas">tributação da LLC segundo a atividade</a>).
3. Documentar e manter registos que sustentem a substância operacional.
4. Declarar dentro do prazo todas as obrigações formais (Modelo 720, Modelo 721, IRPF, IVA, retenções, modelo 238 se DAC7 se aplicar; em Portugal: Anexo J, declaração Modelo 22, IES, declarações DAC7).
5. Coerência absoluta entre os dados reportados (CRS, DAC7, DAC8) e os dados declarados no país de residência.
6. Aconselhamento profissional desde o desenho, não apenas quando chega a notificação.

Fecho prático sobre Riscos fiscais de uma má estruturação internacional

Os riscos fiscais não são hipotéticos: são a realidade das inspeções que vemos todos os meses. A boa notícia é que todos estes riscos são evitáveis com planeamento sério e honesto. A otimização fiscal legal existe e é muito poderosa; a opacidade como estratégia é um atalho que acaba sempre no mesmo sítio.

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