Doctrine administrative espagnole sur la LLC américaine (février 2020)

0290-20 de la DGT espagnole. La doctrine administrative espagnole sur l'imposition de la LLC américaine est décisive pour les résidents espagnols. Analyse de la consultation V0443-19, de la ligne renforcée en février 2020 et de ses conséquences IRPF.

Si vous êtes résident fiscal en France, en Belgique, au Luxembourg, en Suisse ou au Québec et que vous détenez une <a href="/fr/blog/llc-us-pour-non-residents-avec-structure">LLC américaine</a>, la question décisive n'est pas ce que dit l'IRS mais ce que dit la doctrine administrative étrangère (espagnole pour les résidents en Espagne, française pour ceux en France, etc.) sur votre LLC. Cet article part d'une référence majeure : le corpus de consultations contraignantes de la Direction générale des impôts espagnole (DGT) et des résolutions du Tribunal Économico-Administratif Central (TEAC), publiées et consolidées à partir du Bulletin officiel espagnol (BOE) de février 2020. Cette doctrine est citée comme modèle d'analyse par toutes les administrations fiscales européennes et par l'Agence du revenu du Canada (ARC) lorsqu'elles examinent une LLC américaine. Nous l'analysons avec précision et nous la projetons ensuite sur les juridictions francophones (DGFiP en France, SPF Finances en Belgique, ACD au Luxembourg, AFC en Suisse, ARC + Revenu Québec au Canada) afin que vous compreniez exactement ce qui s'applique à votre cas.

Le problème fiscal de fond

Une LLC américaine à associé unique (Single-Member LLC) est par défaut une Disregarded Entity au regard de l'IRS : elle ne s'impose pas comme entité propre et tous ses revenus sont attribués à l'associé. Mais la France n'est pas les États-Unis, le Luxembourg non plus, et chaque administration fiscale doit qualifier la LLC selon son propre ordre juridique pour décider comment imposer l'associé résident.

Les questions techniques clés sont les suivantes :

La LLC est-elle une entité dotée de la personnalité juridique propre selon le droit local, ou est-elle assimilée à une entité dépourvue de personnalité ?
La LLC est-elle imposée en tant que telle (impôt sur les sociétés du non-résident sans établissement stable) ou ses revenus sont-ils directement attribués à l'associé (régime d'attribution de revenus, équivalent de l'art. 87 LIRPF en Espagne, du régime des sociétés de personnes étrangères en France, etc.) ?
Si la LLC est considérée comme une entité opaque, les revenus de l'associé sont-ils des revenus de capitaux mobiliers (dividendes), des traitements et salaires ou des bénéfices industriels, commerciaux ou non commerciaux ?
La convention fiscale entre votre pays de résidence et les États-Unis s'applique-t-elle ? (Convention France–États-Unis du 31 août 1994, dernier protocole en vigueur depuis 2009 ; Convention Belgique–États-Unis du 27 novembre 2006 ; Convention Luxembourg–États-Unis de 1996 et son protocole de 2009 ; Convention Suisse–États-Unis de 1996 ; Convention Canada–États-Unis de 1980 et ses cinq protocoles successifs.)
Comment la double imposition est-elle effectivement éliminée ?

La réponse à ces questions a un impact direct pouvant atteindre 20 points de pourcentage sur votre charge fiscale personnelle.

La doctrine antérieure : opacité et dividendes

Pendant des années, la DGT espagnole considérait que les LLC de non-résidents dotées de la personnalité juridique propre selon le droit américain devaient être traitées comme des entités opaques (similaires à une S.L. espagnole). En conséquence :

La LLC ne s'imposait pas en Espagne sur ses revenus (absence d'établissement stable).
Lorsque la LLC distribuait des bénéfices à l'associé résident, ces bénéfices étaient qualifiés de revenus de capitaux mobiliers (dividendes), imposés à la base épargne de l'IRPF entre 19 et 28 %.
La convention Espagne–États-Unis et la déduction pour double imposition internationale s'appliquaient.

Cette ligne était favorable au contribuyent : 19-28 % à la base épargne contre 24-47 % à la base générale s'il s'agissait de revenus d'activités économiques. La même logique a longtemps prévalu en France à travers une lecture extensive de la convention de 1994, en Belgique via la doctrine ancienne du SPF Finances et au Luxembourg dans certaines décisions de l'ACD.

Le tournant : consultation V0443-19 et BOE février 2020

En 2019, et surtout avec la Consultation contraignante V0443-19, du 28 février 2019, la DGT introduit une analyse plus sophistiquée qui pose les bases de la ligne renforcée consolidée dans des publications doctrinales et des résolutions à partir de février 2020 :

> L'élément déterminant pour qualifier fiscalement une entité étrangère n'est pas sa personnalité juridique formelle dans le pays de constitution, mais la comparaison fonctionnelle avec les figures équivalentes de l'ordre juridique national, en tenant compte du régime substantif (responsabilité des associés, autonomie patrimoniale, capacité juridique) et du régime fiscal applicable dans le pays d'origine (transparent ou opaque).

La conclusion technique de cette ligne : une Single-Member LLC traitée comme Disregarded Entity par l'IRS est fonctionnellement assimilée à une entité en régime d'attribution de revenus. Autrement dit, une figure proche d'une copropriété indivise, d'une société civile non personnifiée espagnole ou d'une société de personnes étrangère française : les revenus sont directement attribués à l'associé selon leur nature (bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices non commerciaux, plus-values, etc.).

Cette ligne s'est consolidée dans des consultations postérieures (V1631-21, V2034-22 et V0863-23, entre autres) et dans des résolutions du TEAC sur des cas analogues. La DGFiP française adopte la même logique : sa doctrine de référence est le BOI-INT-DG-20-50, complété par le BOI-IS-CHAMP-10-50-10-30 sur l'établissement stable et par le BOI-INT-CVB-USA sur la convention.

Ce qui change pour votre impôt sur le revenu

Si votre LLC est qualifiée d'entité en attribution de revenus :

Il n'y a plus de moment « distribution de dividendes ». Les revenus sont attribués à l'associé résident l'année où la LLC les obtient, indépendamment de leur distribution effective.
Ils sont attribués selon leur nature originelle. Si la LLC fournit des services professionnels, ils constituent des bénéfices d'activités économiques et sont imposés à la base générale (24-47 % en Espagne, jusqu'à 45 % d'IR + 17,2 % de prélèvements sociaux en France selon la situation, jusqu'à 50 % en Belgique avec l'IPP, jusqu'à 42 % au Luxembourg, jusqu'à environ 40 % en cumulant fédéral et cantonal en Suisse, jusqu'à environ 53 % au Québec en cumulant fédéral et provincial).
Les exonérations pour double imposition de dividendes ne s'appliquent pas. Seul le crédit d'impôt étranger fondé sur l'impôt effectivement payé aux États-Unis est admis (équivalent de l'art. 80 LIRPF en Espagne, du dispositif de la convention France–USA en France, etc.). Pour une Disregarded Entity, ce crédit est typiquement de 0 $ au niveau fédéral (voir <a href="/fr/blog/pass-through-llc-avec-structure-fiscale-reelle">la fiscalité pass-through</a>).
Les charges déductibles de la LLC restent déductibles pour le calcul du résultat net attribué à l'associé (comme dans toute activité économique).

Quand la LLC reste opaque

Toutes les LLC ne sont pas automatiquement assimilées à une entité transparente. Si votre LLC :

A plusieurs associés (Multi-Member LLC) et est par défaut traitée comme Partnership aux États-Unis : la ligne reste similaire (attribution de revenus).
Effectue une élection check-the-box (Form 8832) pour être imposée comme C-Corporation aux États-Unis : la situation change. La LLC s'impose alors comme entité opaque aux États-Unis (impôt fédéral de 21 %) et la doctrine européenne ou canadienne peut également la qualifier d'opaque ; les distributions seront alors des dividendes pour l'associé résident.

La consultation DGT V2034-22 réitère cette logique : le régime fiscal aux États-Unis (transparent ou opaque) constitue l'indice le plus pertinent pour décider de la qualification. La DGFiP raisonne de manière identique dans sa pratique de contrôle, tout comme le SPF Finances belge et l'ACD luxembourgeoise.

Convention de double imposition Espagne–États-Unis (et conventions équivalentes)

La convention Espagne–États-Unis (BOE 22-12-1990, modifiée par le Protocole BOE 23-10-2019, en vigueur depuis le 27-11-2019) répartit la souveraineté fiscale entre les deux États. Points clés :

Article 7 : les bénéfices commerciaux sont imposés dans l'État de résidence sauf en présence d'un établissement stable (ES) dans l'autre État. Une LLC sans ES aux États-Unis et dont l'associé est résident en Espagne ne s'impose pas aux États-Unis sur ses bénéfices commerciaux : elle s'impose en Espagne.
Article 22 : clause d'élimination de la double imposition.
Limitation on Benefits (LOB) : le Protocole de 2019 a durci les clauses anti-treaty-shopping, ce qui touche particulièrement les structures LLC opaques sans substance.

Pour une Disregarded Entity, la convention s'applique directement à l'associé (la LLC est transparente) et il n'y a pas d'impôt américain à imputer ; le crédit pour double imposition est marginal. Les conventions France–USA (1994, protocoles 2004 et 2009), Belgique–USA (2006), Luxembourg–USA (1996 + protocole 2009), Suisse–USA (1996) et Canada–USA (1980 + protocoles successifs, dont le cinquième de 2007 introduisant l'article IV(7) sur les hybrides) reposent sur la même architecture, avec des nuances importantes pour le traitement des entités hybrides.

Charges déductibles : ce que vous pouvez réellement soustraire

Même si le résultat est attribué à l'associé résident comme activité économique, les charges corrélées à l'obtention des produits sont déductibles comme dans toute activité (art. 28 LIRPF et renvois LIS en Espagne, principes identiques côté BIC/BNC en France via les articles 38, 39 et 93 du CGI, déductibilité d'IPP en Belgique, charges d'exploitation au Luxembourg et en Suisse, dépenses engagées en vue de gagner un revenu d'entreprise au Canada/Québec) :

Logiciels, hébergement, outils SaaS.
Sous-traitance à des tiers documentée.
Commissions des plateformes et processeurs de paiement.
Marketing, publicité, formation.
Local professionnel (proportionnel si résidence principale, sous critères stricts).

Plus de détails dans <a href="/fr/blog/deductions-fiscales-llc-ce-qui-passe-vraiment">les charges déductibles de votre LLC</a>.

Implications opérationnelles

Vous avez besoin d'une comptabilité réelle de la LLC. Vous ne pouvez pas « estimer » le résultat net : il vous faut des livres, des justificatifs et des rapprochements bancaires.
Votre déclaration de revenus doit faire apparaître le résultat net attribué, et non la « remise » reçue sur votre compte personnel.
Les obligations déclaratives demeurent. En Espagne, le Modèle 720 reste exigible ; en France, le formulaire 3916/3916-bis pour les comptes étrangers et le formulaire 2047 pour les revenus de source étrangère ; en Belgique, la déclaration des comptes étrangers auprès du Point de contact central de la BNB ; au Luxembourg, la déclaration des comptes étrangers et des structures juridiques ; en Suisse, la déclaration cantonale du patrimoine ; au Québec, le formulaire T1135 fédéral et le TP-25 provincial.
Acomptes provisionnels. Si la qualification est celle d'une activité économique, vous entrez dans le régime des acomptes propre à votre juridiction (Modèle 130/131 en Espagne, acomptes BIC/BNC en France, versements anticipés IPP en Belgique, avances trimestrielles au Luxembourg et en Suisse, acomptes fédéraux et provinciaux au Canada/Québec).

Risque de régularisation si vous avez déclaré pendant des années « comme dividendes »

Si vous avez déclaré pendant des années les flux de votre LLC comme dividendes à la base épargne (19-28 % en Espagne, PFU à 30 % en France, précompte mobilier de 30 % en Belgique, retenue à la source au Luxembourg) et que l'administration les requalifie en revenu d'activité attribué à la base générale (24-47 % en Espagne, barème progressif jusqu'à 45 % + 17,2 % de prélèvements sociaux en France), l'écart peut être très significatif. Délai de prescription : 4 ans en Espagne (jusqu'à 10 ans pour avoirs étrangers non déclarés), 3 ans en France (10 ans en cas d'activité occulte ou de comptes étrangers non déclarés via le 3916), 3 à 7 ans en Belgique selon le cas (10 ans en cas de fraude), 5 ans au Luxembourg (10 ans en cas de manœuvres frauduleuses), 10 ans en Suisse pour soustraction d'impôt et 4 ans + extensions au Canada/Québec. Sanctions : article 191-195 LGT en Espagne (50 % minimum), 40-80 % en France pour manquement délibéré ou manœuvres frauduleuses, 50 à 200 % en Belgique selon la nature de l'infraction.

Ce que nous voyons en pratique : régularisation sur la période non prescrite + intérêts de retard + sanction minimale de 50 % (qui peut grimper). Chez Exentax, nous cartographions l’exposition tôt, préparons le dossier de régularisation et réduisons le risque évitable avant que l’administration ne dicte le calendrier.

Appliquer la doctrine administrative dans le bon ordre

Définir la qualification avec rigueur. Cas typique de services professionnels avec Single-Member LLC : activité économique attribuée par régime d'attribution de revenus.
Concevoir la structure pour qu'elle s'impose efficacement. Décisions à prendre : apports en capital, charges affectées, rémunération de l'associé, autres montages possibles (S.L. espagnole + LLC opérationnelle, SARL française + LLC opérationnelle, holding belge SoParFi luxembourgeoise, etc.). Voir <a href="/fr/blog/concevoir-une-structure-fiscale-internationale-qui-tient">la conception d'une structure internationale solide</a>.
Considérer votre activité concrète. Le régime pratique varie pour les services, l'e-commerce, les redevances et le trading. Nous le développons dans <a href="/fr/blog/fiscalite-llc-par-activite-services-e-com-saas">l'imposition de la LLC selon votre activité économique</a>.
Maintenir une documentation robuste. C'est ce qui distingue une structure défendable d'une structure vulnérable.
Éviter la simulation. Si la LLC est dépourvue de substance et que les services sont matériellement rendus par la personne physique résidente, l'administration peut invoquer la simulation (art. 16 LGT en Espagne, abus de droit fiscal de l'article L. 64 du Livre des procédures fiscales en France, simulation de l'art. 344 CIR en Belgique, Steuerumgehung en Suisse, GAAR fédérale au Canada), avec sanctions aggravées et possible requalification pénale selon les montants. Avec Exentax, la réponse part du dossier, pas d'un échange dispersé.

Synthèse pratique sur Doctrine administrative espagnole sur la LLC américaine (février 2020)

La doctrine administrative espagnole sur la LLC américaine est très spécifique : dans le cas typique d'une Single-Member LLC, le résultat est attribué à l'associé résident comme activité économique à la base générale. Cela exige une planification sérieuse, et non de l'improvisation. La même logique vaut, avec quelques nuances, en France, en Belgique, au Luxembourg, en Suisse et au Canada/Québec. La bonne nouvelle : bien conçue, une LLC reste un excellent outil pour internationaliser votre activité et optimiser légalement votre charge fiscale globale.

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Conformité fiscale dans votre pays : CFC, transparence fiscale et attribution de revenus

Une LLC américaine est un outil légal et reconnu internationalement. Mais la conformité ne s'arrête pas à sa constitution : en tant que propriétaire résident fiscal d'un autre pays, votre administration conserve le droit d'imposer ce que la LLC génère. L'essentiel est de savoir sous quel régime s'applique cette imposition.

Carte par juridiction

Modèles informatifs espagnols. Comptes bancaires aux États-Unis avec solde moyen ou final supérieur à 50 000 € : Modèle 720 (Loi 5/2022 après l'arrêt CJUE C-788/19 du 27/01/2022, sanctions désormais alignées sur le régime général LGT). Opérations liées avec la LLC et dividendes rapatriés : Modèle 232. Crypto-actifs en garde aux États-Unis : Modèle 721. Et si un avis tombe, chez Exentax nous gardons le dossier prêt pour que vous puissiez répondre en quelques heures, et non en quelques semaines.
France (CGI art. 209 B / 123 bis). Une US LLC traitée comme Disregarded Entity par l'IRS est généralement requalifiée par la DGFiP en société de personnes étrangère : les bénéfices sont attribués à l'associé résident (BIC ou BNC selon l'activité). L'article 123 bis du CGI s'applique aux personnes physiques résidentes contrôlant plus de 10 % d'une entité établie dans un État à fiscalité privilégiée (taux inférieur à 40 % du taux français). L'article 209 B vise les sociétés. Le BOI-INT-DG-20-50 détaille la doctrine ; le formulaire 2065 est utilisé pour les bénéfices imposables en France et le formulaire 3916/3916-bis pour les comptes et actifs numériques détenus à l'étranger.
Belgique (CIR art. 5/1, art. 185/2). La doctrine belge sur les LLC américaines est moins formalisée mais le SPF Finances applique la transparence pour les LLC pass-through. Les revenus sont attribués au résident dans la déclaration IPP comme bénéfices ou rémunérations selon la nature. La taxe Caïman (art. 5/1 CIR) frappe les structures juridiques étrangères « fiscalement transparentes » lorsque le résident en est le fondateur, le bénéficiaire potentiel ou un héritier.
Luxembourg (LIR art. 175). Le Luxembourg traite généralement la SMLLC américaine pass-through comme une société de personnes étrangère ; les revenus sont attribués au résident en LIR. Pour les LLC opaques (C-Corp election), la convention USA-Luxembourg de 1996 (et son protocole de 2009) régit la double imposition. L'ACD applique les règles CFC harmonisées via la transposition d'ATAD.
Suisse (DBG art. 49 / LIFD). En droit fiscal suisse, une LLC pass-through est typiquement assimilée à une société de personnes étrangère ; les bénéfices sont attribués à l'associé résident dans son impôt fédéral direct (LIFD/DBG) et dans ses impôts cantonaux. L'AFC peut requalifier sous Steuerumgehung (évasion fiscale) si la LLC est dépourvue de substance. La circulaire AFC n° 5 sur la transparence des sociétés étrangères et la circulaire n° 6 sur les sociétés à substance économique limitée sont des références opérationnelles.
Québec (LIR fédérale + Loi sur les impôts du Québec). Au Canada (et donc au Québec), une LLC américaine est traitée par défaut comme une corporation par l'ARC, ce qui crée souvent une double imposition non éliminée car les distributions sont des dividendes non admissibles côté canadien et l'IRS l'a vue comme transparente. Le Québec applique en miroir la position fédérale via la Loi sur les impôts. C'est la pire juridiction CSF (corporation étrangère affiliée contrôlée) au monde pour détenir une LLC américaine ; nous le détaillons dans le bloc execution-v2.

> <a href="/fr/reserver">Étudier mon cas</a>

La doctrine administrative ne se gagne pas avec une étiquette étrangère, mais avec des faits cohérents: qui dirige, où se crée la valeur, comment les revenus sont documentés et quelle déclaration locale correspond. Chez Exentax, cette lecture devient un dossier défendable, pas une citation sortie de son contexte.

Votre prochaine étape pour Doctrine administrative espagnole sur la LLC américaine (février 2020)

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